544 НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

Налог на добавленную стоимость (НДС) доминирует среди косвенных налогов, поступающих в бюджет есть это налог, который выполняет ярко выраженную фискальную функцию Как уже отмечалось выше, особенность НДС по олягае в том, что именно он оказывает значительное влияние на финансово-хозяйственную деятельность субъектов хозяйствования и на их финансовое стаан.

Следует обратить внимание, что вариант исчисления НДС, который применяется в Украине, допускает налогообложения перенесенной стоимости, а также двойное налогообложение Это обусловлено тем, что ставки НДС устанавливают ься на налогооблагаемый оборот, который включает стоимость материальных затрат (перенесенную стоимость), а также предварительно включенные в стоимость товаров (работ, услуг) налоговоми.

Налог на добавленную стоимость был введен в Украине с 1 января 1992 г. согласно Закону Украины \"О налоге на добавленную стоимость\" от 20 декабря 1991 г. Декрет Кабинета Министров Украины \"О налоге на а добавленную стоимость \", который начал действовать с 1993 p, был подписан 26 декабря 1992 г. С учетом дополнений и изменений, которые вносились в последующих периодах, указанный декрет регламентировал порядок исчисления и уплаты латы НДС в течение 1993-1997 pp (до 1 октября 1997 p pp. (до 1 жовтня 1997 p.).

С 1 октября 1997 г порядок исчисления и уплаты НДС регламентируется Законом Украины \"О налоге на добавленную стоимость\" от С апреля 1997 г. К сожалению, налоговое законодательство по НДС очень нестабильным Да а, только с момента принятия указанного Закона и до введения его в действие было принято четыре закона, которые вносили изменения по ПДміни щодо ПДВ.

Исходя из действующих законодательных актов, рассмотрим порядок исчисления и уплаты НДС, механизм его влияния на финансово-хозяйственную деятельность предприятий

Налогоплательщики Налогоплательщиками в бюджет являются субъекты хозяйственной деятельности (юридические лица) и граждане (физические лица), которые осуществляют предпринимательскую деятельность на территории Украины При этом налог взимается, если объем налогооблагаемых операций плательщика по продаже товаров (работ, услуг) за последние двенадцать календарных месяцев превышал 1200 необлагаемых минимумов доходов гражданамян.

Объект налогообложения Объектом налогообложения являются следующие операции, осуществляемые плательщиками налога, субъектами хозяйствования:

- продажа товаров (работ, услуг) на таможенной территории Украины, в том числе операции по оплате стоимости услуг по договорам оперативной аренды (лизинга);

- завоз (пересылка) товаров на таможенную территорию Украины, выполнения работ (услуг), осуществляется нерезидентами для использования или потребления этих работ (услуг) на таможенной территории Украины, с завоз (пересылке) имущества по договорам аренды (лизинга), залога, ипотеки;

- вывоз (пересылка) товаров за пределы таможенной территории Украины и выполнение работ, оказание услуг для потребления за пределами таможенной территории Украины

Итак, объектом налогообложения являются операции, связанные с продажей товаров (работ, услуг) внутри государства, их импортом или экспортом

Следует обратить внимание, что законодательно определено понятие продажи товаров (работ, услуг) Продажа товаров - это любые операции, осуществляемые согласно договорам купли-продажи, другими гражданско-право овыми договорам и предусматривают передачу права собственности на товары за компенсацию, а также операции по безвозмездному предоставлению товарев.

Не являются продажей операции по передаче товаров согласно договорам комиссии (консигнации), поручительства, ответственного хранения, доверительного управления, аренды (лизинга) и других гражданско-правовых договоре ов, которые не предусматривают передачу права собственности на товары другому особ.

Продажа услуг (работ) - это любые операции гражданско-правового характера по предоставлению услуг (работ) с передачей права пользования или распоряжения товарами, в том числе нематериальными активами, по компенсацию, а также операции по бесплатному предоставлению услуг Продажа услуг (результатов работ) включает предоставление права пользования или распоряжения товарами согласно договорам аренды (лизинга), прод АЖУ, лицензирования, установленных законом способов передачипр ава интеллектуальной собственности

Не считаются объектами налогообложения следующие операции, осуществляемые субъектами хозяйствования:

- выпуск, размещение и продажа ценных бумаг, эмитированных субъектами предпринимательской деятельности, а также деривативов;

- обмен ценных бумаг на другие ценные бумаги, депозитарная, регистраторская и клиринговая деятельность по ценным бумагам;

- передача имущества в аренду и его возврат по истечении срока договора аренды, уплата арендных платежей по договорам финансовой аренды;

- предоставление услуг по страхованию и перестрахованию, по социальному и пенсионному страхованию;

- обращение валютных ценностей;

- предоставление услуг по инкассации, расчетно-кассовому обслуживанию, по кредитным и депозитным договорам;

- выплата заработной платы, других денежных выплат, дивидендов;

- предоставление брокерских, дилерских услуг с заключением контрактов на торговлю ценными бумагами и деривативами на рынке ценных бумаг;

- передача основных фондов в форме внecкiв в уставные фонды юридических лиц в обмен на их корпоративные права

База налогообложения База налогообложения для начисления НДС зависит от сферы и вида деятельности предприятия Рассмотрим возможные варианты определения базы налогообложения

База налогообложения по продаже товаров (работ, услуг) определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости этих товаров (работ, услуг), рассчитанной по свободным или регулируемым ценам (тарифам ы) В базу для расчета НДС включается акцизный сбор и другие общегосударственные налоги и собранийи.

Пример 2

Договорная (контрактная) цена изделия 120 грн Изделие является подакцизным Акцизный сбор (включен в отпускную цену) - 20 грн Отпускная цена, включая акцизный сбор - 140 грн Сумма НДС, включенная в цену, - 28 г грн (140 грн х 0,2) Отпускная цена изделия, включая акцизный сбор и НДС, составит 168 грн (140 грн 28 грн+ 28 грн.).

Сегодня в практике работы субъектов хозяйствования распространены бартерные операции и натуральные выплаты в счет оплаты труда физическим лицам В таком случае база налогообложения определяется исходя из фак тического цены указанных операций, но не ниже обычной цену.

Обычная цена - цена реализации товаров (работ, услуг) продавцом, включая суммы начисленных (уплаченных) процентов, стоимость иностранной валюты, которая может быть получена в случае их продажи лицам, не связаны с продавцом при обычных условиях ведения хозяйственной деятельно.

Для товаров, ввозимых на таможенную территорию Украины, база налогообложения включает таможенную стоимость, ввозная пошлина, акцизный сбор

Определенные особенности налогообложения предпринимательской деятельности связаны с комиссионной торговлей отношении товаров, которые были в пользовании и полученные от лиц, которые не зарегистрированы как налогоплательщики, баз зой налогообложения является сумма комиссионного вознаграждения плательщика налоговому.

Стоимость тары, которая согласно договору (контракту) является возвратной, в базу налогообложения не включается Однако если в течение установленного законодательством срока тара не возвращается отправителю, ее стоят ость включается в базу налогообложения покупателя товару.

Операции, освобожденные от налогообложения Сфера и виды деятельности субъектов очень разнообразны Поэтому в процессе их деятельности важно учитывать, какие операции освобождены от налога на до Одан стоимость Согласно действующему законодательству от НДС освобождены следующие операции предприятияння.

1 Операции по продаже:

- отечественных продуктов детского питания молочными кухнями и специализированными магазинами;

- товаров специального назначения для инвалидов (в соответствии с перечнем, установленным Кабинетом Министров Украины);

- лекарственных средств и изделий медицинского назначения, зарегистрированных в Украине в установленном порядке (в том числе предоставление услуг по их продаже аптечными заведениями);

- книг отечественного производства, периодических изданий, печатных средств массовой информации отечественного производства (включая их доставку), ученических тетрадей, учебников и других учебных посибн ников;

- путевок для санаторно-курортного лечения и отдыха детей;

- товаров, работ, услуг для собственных нужд дипломатических представительств, консульских учреждений и представительств международных организаций в Украине;

- товаров, работ, услуг (за исключением подакцизных товаров, игорного бизнеса) предприятиями, которые основаны всеукраинскими общественными организациями инвалидов На этих предприятиях инвалидов должно быть и не менее 50% от общего числа работников, а фонд оплаты их труда должен составлять не менее 25% суммы общих расходов на оплату рабі.

2 Операции по предоставлению услуг:

- перевозки пассажиров городским транспортом (при условии, что тарифы на такие перевозки регулируются законодательно);

- ремонт школ, дошкольных учреждений, интернатов, учреждений здравоохранения (в сельской местности);

- обработка земли сельскохозяйственными производителями многодетным семьям, инвалидам, ветеранам, одиноким лицам и лицам, пострадавшим от Чернобыльской катастрофы, школам, дошкольным учреждениям, инт Тернате, учреждениям здравоохранения в сельской местности

- услуги образования, предоставляемые учреждениями образования, имеющих соответствующее разрешение;

- услуги, предоставляемые учреждениями здравоохранения, имеющими специальное разрешение на предоставление таких услуг;

- доставка пенсий и денежной помощи населению

3 Операции по выполнению работ:

- строительство за счет средств инвесторов жилья для военнослужащих, ветеранов войны, членов семей военнослужащих, погибших при исполнении служебных обязанностей;

- строительство жилья осуществляется за счет средств физических лиц при условии передачи его в собственность тем самым физическим лицам;

- фундаментальные исследования, научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, которые осуществляются за счет государственного бюджета

4 Операции по передаче:

- земельных участков под объектами недвижимости или незастроенной земли;

- бесплатной передачи подвижного состава одной железной дорогой или предприятием железнодорожного транспорта другим железным дорогам или предприятиям железнодорожного транспорта общего пользования государственной формы власност.

5 Операции завоза на таможенную территорию Украины продуктов морского промысла, выловленных судами Украины

Как уже отмечалось, на финансовое состояние субъектов хозяйствования оказывает влияние уплата НДС в связи с приобретением товаров (работ, услуг) При этом важным для покупателя - субъекта хозяйствования является опре значение источника уплаты и последующего возмещения НДС (входного НДС), включенного в цену.

Установленные такие источники возмещения входного НДС

1 Для приобретенных товаров (работ, услуг), стоимость которых относится к составу валовых расходов производства, входной НДС возмещается за счет сумм НДС, поступающих от реализации продукции (работ,, услуг) субъектом хозяйствования, а также из средств государственного бюджету.

Такой же порядок возмещения входного НДС установлен по приобретенных основных фондов и нематериальных активов, подлежащих амортизациилСплачений входной НДС включается в налоговый кредит т В учете суммы входного НДС относят на дебет 68 счета \"Расчеты с бюджетом (субсчет - расчеты с бюджетом по НДС)\" (рис. 510; (рис. 5.10).

Налоговый кредит возникает (формируется) у субъектов хозяйствования, которые осуществляют операции по продаже товаров (работ, услуг), облагаемых НДС При этом в сумму налогового кредита включается т и часть уплаченного НДС за приобретенные товары (работы, услуг), которые использованы для производства и реализации облагаемых НДС товаров (работ, услуг).

Согласно Закону \"О налоге на добавленную стоимость\" применяются две ставки налогообложения: 20% и нулевая Нулевая ставка налогообложения НДС применяется к таким операциям:

- продажа товаров, которые были выв езени (экспортированы) плательщиком налога за пределы таможенной территории Украины;

- продажа работ (услуг), предназначенных для использования и потребления за пределами таможенной территории Украины;

- продажа товаров (работ, услуг) предприятиями розничной торговли, которые размещены на территории Украины в зонах таможенного контроля (беспошлинных магазинах);

- предоставление транспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов за пределами таможенной границы Украины;

- продажа угля и продуктов его обогащения, угольных и торфяных брикетов, электроэнергии, импортированного газа

Не разрешается применение нулевой ставки НДС к операциям, связанным с вывозом (экспортом) товаров (работ, услуг), в тех случаях, когда эти операции освобождены от налогообложения на таможенной тер ритории Украин.

Таким образом, применение нулевой ставки налогообложения НДС в перечисленных выше операций позволяет включение в сумму налогового кредита НДС, уплаченного на приобретенные товары (работы, услуги), которые были использованы для продажи товаров (работ, услуг), облагаемых по нулевой ставке.

Основанием для включения НДС в налоговый кредит является налоговая накладная, которая передается покупателю продавцом товаров (работ, услуг) Налоговая накладная составляется в двух экземплярах в момент возникновения по ополнительную обязательств продавца Оригинал налоговой накладной передается покупателю, а копия остается у продавца Налоговая накладная является важным расчетным и налоговым документом При увольнении от налога на добавленную стоимость в налоговой накладной делается запись \"Без НДС\" со ссылкой на соответствующие законодательные документавчі документи.

Запрещается включать в налоговый кредит расходы на уплату НДС, не подтвержденные налоговой или таможенной декларацией По импорт работ (услуг) подтверждением факта возникновения налогового кре едите является акт принятия работ (услуг) или банковский документ, свидетельствующий о переводе денег на оплату таких работ (услуг).

Когда на время проверки налогоплательщика налоговым органом включены в состав налогового кредита суммы не подтверждаются соответствующими документами, к налогоплательщику применяются финансовые санкции й на сумму неподтвержденного документами налогового кредит.

Следует обратить внимание на дату возникновения права плательщика налога на налоговый кредит Она зависит от вида операций, осуществляемых, формы расчетов Возможны следующие варианты определения даты возникновения я налогового кредитту.

1 Для обычных операций, связанных с продажей товаров (работ, услуг) - это дата списания средств с банковского счета плательщика налога для оплаты товаров (работ, услуг), подтвержденная налоговой й накладной, или дата получения товарев.

2 Для бартерных (товарообменных) операций - дата осуществления заключительной балансирующей операции

3 Для операций, связанных с ввозом (импортом) товаров - это дата оформления ввозной таможенной декларации с указанной в ней суммой налога

4 По импорт работ (услуг) - это дата списания средств с текущего счета плательщика налога для их оплаты или дата оформления документа, подтверждающего факт выполнения работ (услуг) нерезидентом

Погашение (возмещение) налогового кредита осуществляется прежде всего за счет сумм НДС, поступающих от реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщика суммы НДС, поступающих от реализации пр родукции (работ, услуг), в учете относят на кредит счета 68 \"Взаимоотношения с бюджетом (субсчет - расчеты с бюджетом по НДС)\" (рис. 510; (рис. 5.10).

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет субъектом хозяйствования - плательщиком налога, определяется как разница между общей суммой его налоговых обязательств, возникших в связи с продажей товаров ( (работ, услуг) в течение отчетного периода, и суммой налогового кредита, который сформировался в течение того же период.

Если по результатам отчетного периода сумма налогового кредита превышает сумму налоговых обязательств плательщика НДС, разница подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет или сумма налогового кредита, которая возмещается из бюджета, определяется на основании налоговой декларации за отчетный период Возмещение из бюджета налогового кредита плательщику НДС должно быть произведено после подачи отчета через три отчетных периода (кроме налогообложения по нулевой ставке) По требованию налогоплательщика сумма бюджетного возмещения может быть полностью й или частично зачислена в сумму будущих платежей по НДС или других налогов, зачисляемых в государственный бюджетту.

Суммы налогового кредита, не возмещенные налогоплательщику в установленный срок, является бюджетной задолженностью на сумму этой бюджетной задолженности начисляется пеня в размере 120% от учетной стал ки Национального банка Украины, действовавшей на момент возникновения задолженности Пеня в пользу плательщика налога начисляется за каждый день бюджетной задолженности, включая день ее погашенияня.

Сроки уплаты НДС в бюджет Выбирая налоговый период, плательщик должен учесть возможность получения бюджетного возмещения налогового кредита Такое возмещение непосредственно связано с налоговым ор им периодаом.

Для налогоплательщиков, у которых объем операций, облагаемых, за предыдущий календарный год превышает 7200 необлагаемых минимумов доходов граждан, облагаемый (отчетный) период равен календарному месяцу При этом уплата НДС должна осуществляться не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным периодомм.

Плательщики налога, у них объем налогооблагаемых операций меньше, чем указано выше, сами определяют налоговый период Он может равняться календарному месяцу или кварталу Заявление о своем решении пл латник налога подает в налоговый орган за месяц до начала календарного года В течение календарного года возможна замена квартального налогового периода на месячный по заявлению налогоплательщикатку.

Плательщик НДС, который использует квартальный налоговый период, но осуществляет экспортные операции по продаже товаров (работ, услуг), может получить бюджетное возмещение части налогового кредита по резу ультатамы двух первых месяцев квартал.

Время возникновения налоговых обязательств Осуществление расчетов с бюджетом по НДС, возможность получения бюджетного возмещения налогового кредита, которое влияет на финансовое состояние предприятия, зависимость жать от времени возникновения налоговых обязань.

Время (дата) возникновения у плательщика налоговых обязательств вследствие продажи им товаров (работ, услуг) имеет некоторые особенности в зависимости отказов продажи, участников этого процесса, формы расчетов

1 По обычной продажи товаров (работ, услуг) датой возникновения налоговых обязательств является дата, приходящаяся на налоговый период, в течение которого произошло зачисление средств от покупателя, заказчика на а банковский счет поставщика в оплату за проданные товары (работы, услуги), или дата отгрузки товарев.

2 При осуществлении бартерных (товарообменных) операций дата возникновения налогового обязательства - это:

* дата отгрузки товара, а для работ (услуг) - дата оформления документа, подтверждающего факт выполнения работ (услуг);

* дата получения товаров, а для работ (услуг) - дата оформления документа, подтверждающего факт получения работ (услуг)

3 По продаже товаров (работ, услуг) с оплатой за счет бюджетных средств датой возникновения налоговых обязательств является дата поступления средств на текущий счет налогоплательщика или дата получения е идповиднои компенсации в любом виде, включая уменьшение задолженности налогоплательщика по его обязательствам перед бюджетомм.

4 В случае импорта товаров датой возникновения налоговых обязательств является дата оформления ввозной таможенной декларации с указанной в ней суммой налога, подлежащей уплате По импорта работ (услуг) датой возникнет ения налоговых обязательств является дата списания средств с расчетного счета налогоплательщика в оплату работ (услуг) илио д ата оформления документа, подтверждающего факт выполнения работ (услуг) нерезидентом

Поэтому можно сделать вывод, что между формированием входного НДС (возникновения налогового кредита) и его возмещением проходит время Этот период является периодом иммобилизации оборотных средств на уплату входного НДС Чем он длительный, тем более продолжительной является иммобилизация оборотных средств, то есть негативное влияние на финансовое состояние предприятий (рис 511.11).

Время иммобилизации оборотных средств предприятия - плательщика налога на уплату входного НДС зависит от времени списания средств с его банковского счета за купленные товары (работы, услуги) и времени надх происхождения НДС от продажи продукции (работ, услуг), т.е. зачисления средств от покупателя, заказчика на банковский счет плательщика налога, а также от времени получения возмещения из государственного бюдже т.

Время перечислении средств для уплаты входного НДС и время поступления НДС от продажи продукции (работ, услуг) зависит от форм расчетов, применяемых условий покупки товаров, направлений продажи продукции, платежеспособности покупателей.

Время иммобилизации оборотных средств предприятия на уплату входного НДС также зависит от условий его возмещения из бюджета (выплата компенсации из бюджета или зачет в последующие платежи в бюджет) Влияние ет также продолжительность налогового периоду.

Когда НДС, уплаченный предприятием при покупке товаров (работ, услуг), включается в состав издержек производства, реальное возмещение входного НДС происходит не после его отнесения на собив артист продукции (работ, услуг), а только после реализации этой продукции Следовательно, увеличивается период иммобилизации оборотных средствев.

В целях сокращения задолженности (недоимки) налогоплательщиков разрешено отнести сумму бюджетного возмещения НДС в счет других налогов и сборов, уплачиваемых соответствующим налогоплательщиком в государственный бюджет Согласно Закону о НДС использования суммы бюджетного возмещения был возможным только в счет платежей по НДС Такое изменение может положительно повлиять на финансовое состояние пред ствв.